Consiglio di Stato, sez. V, 10.05.2021 n. 3613

Volendosi tuttavia provare a seguire l’assunto dell’appellante basato sulla non definitività della violazione grave rispetto agli obblighi relativi al pagamento delle imposte o tasse, connessa alla cartella di pagamento (in ipotesi) non ritualmente notificata, osserva il Collegio che si tratta di un percorso argomentativo non meritevole di condivisione.
Può ammettersi, sotto il profilo strettamente tributario, anche tenendo conto di quanto dedotto con il terzo motivo di appello (di cui si anticipa in questa sede la trattazione), che l’avviso bonario non comporti, ove non contestato, la cristallizzazione del credito in esso indicato, consentendo dunque il successivo gravame della cartella di pagamento; la prevalente giurisprudenza ritiene però che, in tema di contenzioso tributario, l’elencazione degli atti impugnabili, contenuta nell’art. 19 del d.lgs. n. 546 del 1992, pur dovendosi ritenere tassativa, vada interpretata in senso estensivo, essendo dunque possibile anche l’impugnazione degli avvisi bonari con cui l’amministrazione chiede il pagamento di un tributo, in quanto gli stessi esplicitano comunque le ragioni fattuali e giuridiche della pretesa tributaria, ingenerando così nel contribuente l’interesse a chiarire subito la sua posizione con una pronuncia dagli effetti non più modificabili.
A prescindere peraltro dal differente piano della tutela giurisdizionale tributaria, l’aspetto che emerge con chiarezza nella giurisprudenza (sia amministrativa, che tributaria) è che l’avviso bonario (al pari di tutti gli atti adottati dall’ente impositore che esplicitino le ragioni che li sorreggono) comporta la conoscenza, da parte del contribuente, di una bene individuata pretesa tributaria, tanto che, come già detto, può essere subito (ed autonomamente) impugnato, senza necessità di attendere che la stessa, ove non sia raggiunto lo scopo dello spontaneo adempimento cui è naturaliter preordinato, assuma la veste autoritativa di uno degli atti tipici previsti dall’art. 19 del d.lgs. n. 546 del 1992 (Cass., sez. trib., 25 febbraio 2009, n. 4513).
E’ proprio questa valenza di manifestazione compiuta della pretesa tributaria propria dell’avviso bonario che rileva in sede amministrativa, come “motivo di esclusione” dalla procedura di gara; infatti detto avviso enuclea una pretesa definita che viene portata nella sfera di conoscenza, e dunque di consapevolezza del contribuente (consapevolezza che, nel caso in esame, è all’evidenza dimostrata dalla richiesta di rateizzazione, solo in misura minimale adempiuta, tale da rendere ancora più significativa la mancata dichiarazione della pendenza debitoria).
Allorchè detto contribuente partecipi, quale operatore economico, ad una procedura di gara per l’affidamento di una commessa pubblica, non può ritenersi irrilevante la conoscenza qualificata della assenza del requisito della regolarità della posizione fiscale.
Nell’ordinamento infatti è configurabile una accezione di “definitività” differenziata ai fini della tutela giurisdizionale tributaria, che consente di differire la contestazione al momento dell’emanazione della cartella di pagamento, ponendo con essa in discussione anche la debenza dei tributi ivi riportati successivamente alla loro iscrizione a ruolo, ed ai fini della partecipazione ad un procedimento di evidenza pubblica, ove rileva, trattandosi di valutare la sussistenza di un requisito di ordine generale o morale, e dunque, in definitiva, l’affidabilità e la correttezza, la conoscenza, da parte dell’operatore economico, dell’assenza della sua regolarità fiscale.
Nella specie, del resto, l’avviso bonario non è stato impugnato, ed anzi è intervenuta un’istanza di rateizzazione poi non onorata, così da potersi ritenere configurata, in via di argomentazione subordinata, anche la previsione del quarto periodo dell’art. 80, comma 4, del d.lgs. n. 50 del 2016.
Irrilevante è la postuma (…) regolarizzazione, per compensazione, del debito tributario, da parte dell’appellante, con il maggiore credito IVA successivamente alla partecipazione alla gara, in quanto non elide la circostanza per cui, al momento della presentazione dell’offerta e durante l’intero procedimento, l’appellante era privo del requisito di partecipazione della regolarità fiscale, laddove quest’ultimo deve sussistere al momento di presentazione dell’offerta e deve permanere per tutta la durata della procedura di aggiudicazione (così Cons. Stato, Ad. plen., 29 febbraio 2016, n. 5, con riguardo al D.U.R.C.).